IRPJ/CSLL - Tratamento das perdas no recebimento de créditos pelas instituições financeiras, atualização das normas de dedutibilidade do JCP e data do balanço no caso de reorganização societária - IN RFB nº 2.201/2024
Em 22 de julho 2024, foi publicada a Instrução Normativa RFB nº 2.201, alterando a IN RFB nº 1.700/2017, para dispor sobre o tratamento tributário aplicável às perdas no recebimento de créditos decorrentes das atividades das instituições financeiras e das demais instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil (BACEN), atualizar as normas de dedutibilidade dos Juros sobre o Capital Próprio (JCP) e, também, dispor sobre a data do balanço patrimonial decorrente de reorganização societária, nos moldes que, resumidamente, segue:
1) Perdas no recebimento de créditos pelas instituições financeiras:
Às perdas incorridas no recebimento de créditos decorrentes das atividades das instituições financeiras e das demais instituições autorizadas a funcionar pelo BACEN, exceto as administradoras de consórcios e instituições de pagamento, poderão deduzir a partir de 1º de janeiro de 2025, na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, as perdas incorridas no recebimento de créditos decorrentes de atividades relativas a:
- operações inadimplidas, independentemente da data da sua contratação; e
- operações com pessoa jurídica em processo falimentar ou em recuperação judicial, a partir da data da decretação da falência ou da concessão da recuperação judicial.
Será considerada inadimplida a operação com atraso superior a 90 dias em relação ao pagamento do principal ou de encargos.
O valor da perda dedutível para as operações referidas no item “1” supra deverá ser apurado mensalmente, limitado ao valor total do crédito, com base nas seguintes regras, cujos fatores são esclarecidos a seguir:
- aplicação do fator “A” sobre o valor total do crédito a partir do mês em que a operação for considerada inadimplida;
- soma ao valor apurado na forma supra do valor resultante da aplicação do fator “B” multiplicado pelo número de meses de atraso, contados a partir do mês em que a operação foi considerada inadimplida, sobre o valor total do crédito; e
- subtração do valor apurado na forma supra dos montantes já deduzidos em períodos de apuração anteriores.
O valor da perda dedutível para o caso de processo falimentar ou em recuperação judicial (item “2” supracitado), deverá observar o seguinte:
- a parcela do valor do crédito que exceder o montante que o devedor tenha se comprometido a pagar no processo de recuperação judicial; ou
- o valor total do crédito, na hipótese de falência.
O valor total do crédito, deve ser compreendido como valor do principal deduzido das amortizações e acrescido dos encargos incidentes reconhecidos contabilmente até os 90 dias de inadimplemento ou até a data da decretação da falência ou da concessão da recuperação judicial do devedor. Sendo que, a dedução somente poderá ser efetuada no período de apuração dos tributos correspondentes à apuração das perdas de créditos tratadas no normativo em análise.
Os fatores “A” e “B” devem ser compreendidos como os seguintes valores para as respectivas situações:
- fator “A” igual a 0,055 e fator “B” igual a 0,045 para:
| a) créditos garantidos por alienação fiduciária de imóveis; e |
| b) créditos com garantia fidejussória da União, de governos centrais de jurisdições estrangeiras, e respectivos bancos centrais, ou de organismos multilaterais e entidades multilaterais de desenvolvimento. |
- fator “A” igual a 0,30 e fator “B” igual a 0,034 para:
| a) créditos de arrendamento mercantil, nos termos da Lei Federal nº 6.099/1974; |
| b) créditos garantidos por hipoteca de primeiro grau de imóveis residenciais, por penhor de bens móveis ou imóveis ou por alienação fiduciária de bens móveis; |
| c) créditos garantidos por depósitos à vista, a prazo ou de poupança |
| d) créditos decorrentes de ativos financeiros emitidos por ente público federal ou por instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil; |
| e) créditos com garantia fidejussória de instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil; e |
| f) créditos com cobertura de seguro de crédito emitido por entidade que não seja parte relacionada à instituição. |
- fator “A” igual a 0,45 e fator “B” igual a 0,037 para:
| a) créditos decorrentes de operações de desconto de direitos creditórios, inclusive recebíveis comerciais adquiridos e operações formalizadas como aquisição de recebíveis comerciais de pessoa não integrante do Sistema Financeiro Nacional, nas quais a mesma pessoa seja devedora solidária ou subsidiária dos recebíveis; |
| b) créditos decorrentes de operações garantidas por cessão fiduciária, por caução de direitos creditórios ou por penhor de direitos creditórios; e |
| c) créditos com cobertura de seguro de crédito, garantia real ou garantia fidejussória não abrangidos pelas hipóteses anteriores. |
- fator “A” igual a 0,35 e fator “B” igual a 0,045 para:
| a) créditos para capital de giro, adiantamentos sobre contratos de câmbio, adiantamentos sobre cambiais entregues, debêntures e demais títulos emitidos por empresas privadas, sem garantias ou colaterais; e |
| b) operações de crédito rural sem garantias ou colaterais destinadas a investimentos. |
- fator “A” igual a 0,50 e fator “B” igual a 0,034 para:
| a) operações de crédito pessoal, com ou sem consignação, crédito direto ao consumidor, crédito rural e crédito na modalidade rotativo sem garantias ou colaterais; |
| b) créditos sem garantias ou colaterais; |
| c) créditos decorrentes de operações mercantis e outras operações com características de concessão de crédito. |
Na hipótese de créditos cobertos por mais de uma espécie de garantia, serão aplicados os valores para os fatores “A” e “B” relativos à garantia que apresentar o menor valor para o fator “A”, (aplicação do fator "A" sobre o valor total do crédito a partir do mês em que a operação for considerada inadimplida), sem proporcionalidade.
Não será admitida a dedução de perda no recebimento de créditos nas operações realizadas com partes relacionadas ou residentes ou domiciliados no exterior.
Na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, deverá ser computado o montante dos créditos deduzidos que tenham sido recuperados, em qualquer época ou a qualquer título, inclusive nos casos de novação da dívida ou do arresto dos bens recebidos em garantia real.
Os bens recebidos a título de quitação do débito serão mensurados pela pessoa jurídica credora pelo valor do crédito ou pelo valor estabelecido na decisão judicial que tenha determinado a sua incorporação ao seu patrimônio.
Na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, a pessoa jurídica credora deverá excluir do lucro líquido os valores dos encargos financeiros incidentes sobre os créditos calculados sobre as perdas incorridas no recebimento, reconhecidos contabilmente como receitas de operações inadimplidas ou após a data da decretação da falência ou do deferimento da recuperação judicial do devedor.
As perdas apuradas em 1º de janeiro de 2025 relativas aos créditos que se encontrarem inadimplidos em 31 de dezembro de 2024, que não tenham sido deduzidas até essa data e que não tenham sido recuperadas, somente poderão ser excluídas do lucro líquido, na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, à razão de 1/36 para cada mês do período de apuração, a partir do mês de abril de 2025.
2) Dedutibilidade de JCP:
Para efeitos de apuração do lucro real e do resultado ajustado a pessoa jurídica poderá deduzir os JCP pagos ou creditados, individualizadamente, a titular, aos sócios ou aos acionistas, limitados à variação, pro rata die, da Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP) e calculados, exclusivamente, sobre as seguintes contas do patrimônio líquido:
- capital social integralizado;
- reservas de capital de que tratam o art. 13, § 2º, e o art. 14, parágrafo único, da Lei Federal nº 6.404/1976;
- reservas de lucros, exceto a reserva de incentivo fiscal (subvenções governamentais) de que trata o art. 195-A da Lei Federal nº 6.404/1976;
- lucros ou prejuízos acumulados.
As contas de reservas de capital são compostas pela parcela do preço de emissão de ações que ultrapassar o seu valor nominal ou, caso não haja valor nominal, pela parcela destinada à conta de reserva de capital, nos termos da Lei Federal nº 6.404/1976, observando que considerarão os valores dos atos societários que deram origem às referidas contas, não podendo ser consideradas as diferenças entre esses valores e aqueles registrados na escrituração comercial, tais como:
- diferenças entre o valor justo na emissão de ações registrado na contabilidade e o preço de emissão das ações constante do ato societário; e
- outros lançamentos contábeis efetuados a débito ou crédito de ativo ou passivo em contrapartida diretamente à conta de patrimônio líquido, sem transitar pelo resultado.
A conta de reserva de lucros de incentivo fiscal é composta pela destinação da parcela do lucro líquido decorrente de doações ou subvenções governamentais para investimentos, nos termos da Lei Federal nº 6.404/1976, inclusive as parcelas que tiverem sido destinadas ao capital social e à reserva de capital, observando que conta de lucros acumulados é aquela apurada no decorrer do exercício social, antes da destinação.
Não serão consideradas, nas contas de patrimônio líquido, as variações positivas decorrentes dos atos societários com as seguintes características, cumulativamente:
- forem praticados entre as partes dependentes;
- não envolverem efetivo ingresso de ativos na pessoa jurídica, com aumento patrimonial em caráter definitivo, independentemente do disposto nas normas contábeis.
No entanto, deverão ser considerados:
- eventuais lançamentos contábeis redutores, efetuados em rubricas de patrimônio líquido que não estiverem quando decorrerem dos mesmos fatos que deram origem a lançamentos contábeis positivos efetuados; e
- os valores negativos registrados em conta de ajuste de avaliação patrimonial, decorrentes de atos societários entre as partes dependentes consoante previstas no normativo ora alterado.
3) Data do balanço patrimonial decorrente de reorganização societária:
O referido normativo dispõe que deverão ser consideradas as seguintes datas do evento de reorganização societária:
- a data da deliberação que aprovar a incorporação, fusão ou cisão; ou
- a data da publicação no Diário Oficial da União da autorização de incorporação, fusão ou cisão, expedida pelo órgão regulador e fiscalizador, no caso de pessoas jurídicas submetidas a essa autorização.
A Instrução Normativa entra em vigor na data de sua publicação, produzindo efeitos a partir de 1º de janeiro de 2025, em relação às alterações ao tratamento dispensado às perdas no recebimento de créditos pelas instituições financeiras e imediatamente, em relação aos demais dispositivos.
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